来源：上海金融与法律研究院

        日前，财政部部长楼继伟在详解深化财税体制改革思路时表示，一些地方政府和财税部门执法不严，通过税收返还等方式变相减免税，制造“税收洼地”，严重影响了国家税制规范和市场公平竞争，必须下大力气清理整顿，今后原则上不再出台新的区域税收优惠政策。

        据不完全统计，目前各地已经出台实施的区域税收优惠政策共有30项之多。虽然说，这些政策确曾一度发挥过激活市场、激发资本等积极作用，但随形势变迁，这些大量处于含糊状态且各自为战的优惠政策不可避免的负面效应，正迅速外扩并且引发越来越显著的集体非理性，包括加剧市场分割、损害税制权威等。

        税收洼地之所以存在，和资本的稀缺和逐利是一致的：稀缺的资本总要挑选一个利益最大化的区域。中国过去三十年的发展就是“税收洼地”的受益者。税收洼地又称为“逐底竞争”，指的是在全球化过程中，资本可以在世界范围内流动以寻找最高的回报率，这意味着各国必须竞相削减工资水平、福利待遇和税率来吸引国际企业投资设厂。改革开放之初，中国国内投资环境一般，基础设施简陋，在这种条件下如何吸引外资？降低外资企业税赋就是一个可行方式。在2008年《中华人民共和国企业所得税法》实施之前，中国对外商投资企业向来实施所得税优惠，正是因为这种税收优惠，给中国带来了庞大的外商投资。

        在2008年内外资企业所得税统一之前，我们不仅针对企业股东来源不同而给予不同的税收政策，同时还分区域设立税收洼地。如在1991年制定的《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》规定，“设在经济特区的外商投资企业，在经济特区设立机构、场所从事生产、经营的外国企业，和设在经济技术开发区的生产性外商投资企业，减按15%的税率征收企业所得税。”在经济特区以外，这部法律还规定在沿海经济区、经济技术开放区和国务院规定的其他地区的外商投资企业，凡是属于国家鼓励的投资项目，都可以享受减按15%的税率征收企业所得税。

        这部法律里的“所得税优惠”，实际上就是现代意义上的税收洼地，因为15%的所得税相对于其他国家的税率非常有竞争力：一个可供比较的数据是，1980年代OECD国家的企业所得税平均税率超过40%。同样的工厂，在中国只需要缴纳15%的所得税，而在其他发达国家则需要40%，于是，投资中国当然是一个比较划算的生意。

        更需要指出的是，我们还有另外一种税收洼地，那就是针对出口企业的税收补贴。在1994年分税制改革以后，中央政府在1995年和1996年进行了第一次大幅出口退税政策调整，由原来的对出口产品实行零税率调整为3%、6%和9%三档。1998年为了促进出口进行了第二次调整，提高了部分出口产品退税率至5%、13%、15%、17%四档。历经11次调整，我国目前的出口退税率分为5%、9%、11%、13%、14%和17%六档。出口退税在表面上是财政对国外消费者的补贴，但其实质上是为了保护国内的产业，让其在国际市场上更加有竞争力。

        从以上总结可知，在地方政府制造“税收洼地”之前，中央政府早就在某些区域和行业实施不同的所得税优惠政策，为什么中央政府给予企业的税收减免就是“优惠”，而地方政府的减税就是应该予以制止的“税收洼地”？

        首先，形式上的区别当然是最为重要的。在现行《企业所得税法》中，法律也对不同行业不同类型的企业予以不同的优惠。因为这些优惠都是由法律所做出，当然就符合现代法治国家的“税收法定”原则。其次，地方政府在税率制定上并没有多少自主权。按照《税收征管法》的规定，“减税、免税的申请须经法律、行政法规规定的减税、免税审查批准机关审批。地方各级人民政府、各级人民政府主管部门、单位和个人违反法律、行政法规规定，擅自做出的减税、免税决定无效，税务机关不得执行，并向上级税务机关报告。”换句话说，地方政府不能对法律和行政法规规定的税法实施税收减免，各种减免都是违法行为。

        不过需要指出的是，由于中国地区差异实在太大，很多时候在不同地区实施统一税率在某种程度上会削足适履：有些地区税源充足，但政府也必须全额征收，事实上当期的财政支出并不需要这么多税收。因此，可行的办法是要给予地方政府一定程度的税收自主权——尤其是在地方税种上更是如此。事实上，在各发达国家，无论是联邦制还是单一制，地方政府都享有一定税收自主权，各地方政府可以在法定权限内针对特定税种提出不同税率，从而吸引适合这种税率的居民和企业。

        在当下中国，除了契税等极少数税种是由地方政府自行决定税率外，地方政府对税率鲜有决定权。也正是因此，才会有各种法外的税收减免形成的“税收洼地”。要解决“税收洼地”，当务之急是要通过法定程序赋予地方政府在某些税种上的自主决定权——根据当地资源禀赋得出最适合当地的税种，防止现在统一税率下有些地方吃不饱而有些地区撑死的现象。

        十八届三中全会《决定》明确提出要建立现代财政制度，其中一个很重要的举措就是要“深化税收制度改革，完善地方税体系”。到目前为止，中央和地方在税收上的权力绝大部分都不是以法律的形式做出，而且中央和地方的分成比例会随着地方的不同而有差异。从这个角度而言，“税收洼地”就是在这种不完备规则下的必然现象。

        所以，如果真要解决“税收洼地”现象，归根结底就是要尊重各个地方政府根据资源禀赋而制定不同的税收政策，当然，前提就是要通过法律形式完善地方税体系，赋予地方政府一定的税收自主权。否则，“税收洼地”会以各种形式出现，即不利于地方竞争，也有损税制统一。